УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
ПИСЬМО
от 15 апреля 2002 г. N 11-15/17062
ОБЗОР РЕЗУЛЬТАТОВ РАССМОТРЕНИЯ ЖАЛОБ НА РЕШЕНИЯ
НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ, ДЕЙСТВИЯ (БЕЗДЕЙСТВИЕ) ДОЛЖНОСТНЫХ
ЛИЦ ЗА I КВАРТАЛ 2002 ГОДА
За I квартал 2002 года в Управление МНС России по г. Москве
(далее - Управление) поступило на рассмотрение 392 жалобы
налогоплательщиков (налоговых агентов) на решения налоговых
органов, действия (бездействие) должностных лиц. Всего за
указанный период рассмотрено 355 жалоб (с учетом поступивших в
конце 2001 года). При этом за аналогичный период 2001 года
рассмотрено 236 жалоб, что свидетельствует о продолжающемся росте
количества жалоб, поступающих в Управление.
В качестве отдельных категорий жалоб, количество которых
значительно возросло в I квартале 2002 года, следует, в частности,
указать:
- жалобы на отказ в постановке на налоговый учет;
- жалобы на отказ в предоставлении имущественного налогового
вычета по налогу с доходов физических лиц (в связи с началом
декларационной кампании за 2001 год);
- жалобы по вопросам исчисления и уплаты единого социального
налога.
Так же, как и в предшествующие периоды, значительное количество
жалоб в I квартале 2002 года связано с возмещением налога на
добавленную стоимость при экспорте товаров (работ, услуг). В I
квартале 2002 года Управлением рассмотрено 83 такие жалобы (или
23,3 процента от общего количества рассмотренных жалоб), из
которых:
- удовлетворено полностью - 26;
- удовлетворено частично - 2;
- назначена дополнительная проверка - 6.
В настоящем Обзоре Управление доводит до сведения налоговых
органов г. Москвы результаты рассмотрения отдельных жалоб,
поступивших в Управление, по наиболее типичным основаниям
вынесения налоговыми органами решений по вопросам применения
налоговой ставки 0 процентов (применения льготы по экспортным
операциям до 1 января 2001 года) и возмещения налога на
добавленную стоимость по экспортным операциям.
Управление рекомендует учитывать положения настоящего Обзора
при проведении проверок обоснованности применения налоговой
ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость в отношении
экспортируемых товаров (работ, услуг), а также при вынесении
решений по вопросу возмещения налога на добавленную стоимость в
связи с осуществлением экспортных операций.
1. О неисполнении инспекцией решения арбитражного суда,
признавшего недействительным решение налогового органа
об отказе в возмещении из бюджета налога
на добавленную стоимость
Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка организации
по вопросу возмещения налога на добавленную стоимость по
экспортным операциям. По результатам проверки инспекцией вынесено
решение об отказе в возмещении сумм налога на добавленную
стоимость.
Не согласившись с решением инспекции, организация обратилась в
Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением о признании решения
недействительным. Арбитражный суд г. Москвы, рассмотрев основания
отказа по существу, признал решение инспекции недействительным.
Решение Арбитражного суда г. Москвы вступило в законную силу.
В соответствии с п. 2 ст. 13 Арбитражного процессуального
кодекса Российской Федерации вступивший в законную силу судебный
акт обязателен для всех государственных органов, органов местного
самоуправления и иных органов, организаций, должностных лиц и
граждан и подлежит исполнению на всей территории Российской
Федерации.
В то же время инспекция ссылалась на отсутствие оснований для
возмещения налога на добавленную стоимость, поскольку решение
обязать инспекцию возместить налог из бюджета судом не выносилось.
В связи с этим Управлением указано инспекции, что отсутствие
данного положения в судебном решении не является основанием для
отказа налогового органа в рассмотрении вопроса о возмещении
налога на добавленную стоимость из бюджета и принятия
соответствующего решения по итогам рассмотрения судом
правомерности первоначально вынесенного инспекцией решения.
Учитывая, что решение инспекции об отказе в возмещении сумм
налога на добавленную стоимость, вынесенное по итогам
рассмотрения документов, представленных организацией в обоснование
заявленной "экспортной" льготы, признано судом недействительным,
инспекция обязана незамедлительно принять решение по вопросу
возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость с учетом
выводов арбитражного суда.
2. О неподтверждении поставщиками фактов осуществления
хозяйственных операций с организацией - экспортером
В ходе рассмотрения инспекцией вопроса правильности исчисления
налога на добавленную стоимость по экспортным операциям
установлено, что организация правомерно применила льготу по налогу
на добавленную стоимость за 1999 год на основании подп. "а" п. 1
ст. 5 Закона Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге
на добавленную стоимость" в редакции, действовавшей в проверяемом
периоде (далее - Закон). При этом экспортером был заявлен к
возмещению из федерального бюджета налог на добавленную стоимость
в сумме 8875644 руб., подтвержден инспекцией налог на добавленную
стоимость, подлежащий возмещению, в сумме 8581890 руб.
Инспекцией по результатам проведения встречных проверок
организаций - поставщиков по вопросам взаимоотношений с
экспортером установлено, что по десяти поставщикам не
подтверждено оприходование ими выручки. На основании данных
фактов инспекция отказала в возмещении из бюджета налога на
добавленную стоимость в сумме 293754 руб.
В ходе рассмотрения жалобы Управлением дополнительно запрошены
и проверены документы организации. При этом установлено следующее.
Согласно ответам на запросы о встречных проверках поставщиков
экспортируемой продукции установлено, что данные организации не
подтверждают договорные отношения с организацией - экспортером, у
них отсутствуют также счета - фактуры, выставленные экспортеру.
Таким образом, по информации от указанных организаций, факт
реализации ими товара (услуг) экспортеру не подтвержден
документально и данными бухгалтерского учета, а следовательно, не
исчислялся и не предъявлялся покупателю налог на добавленную
стоимость.
Пунктом 1 ст. 7 Закона установлено, что реализация товаров
(работ, услуг) всеми плательщиками налога производится по ценам
(тарифам), увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость.
При этом в расчетных и платежных документах сумма налога должна
показываться отдельной строкой.
В соответствии с п. 2 ст. 7 Закона сумма налога на
добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется
как разница между суммами налога, полученными от покупателей за
реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога,
фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к
учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых
относится на издержки производства и обращения.
Таким образом, возмещению из бюджета подлежат суммы налога на
добавленную стоимость, фактически уплаченные налогоплательщиком
поставщикам экспортируемых товаров (работ, услуг). По результатам
проведенных контрольных мероприятий инспекцией опровергнуты
данные организации об оплате в соответствующей части
экспортируемого товара поставщикам, включая суммы налога на
добавленную стоимость.
Учитывая изложенное, действия инспекции по отказу организации
в осуществлении зачета (возмещения) налога на добавленную
стоимость в связи с неподтверждением фактической уплаты налога
организацией поставщикам товаров (услуг) в сумме 266420 руб.
признаны правомерными.
3. Об истребовании документов о переходе права
собственности на товар от поставщика экспортеру
Организацией в инспекцию представлена декларация по налогу на
добавленную стоимость за апрель и май 2001 года и документы в
обоснование применения налоговой ставки 0 процентов и возмещения
налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении
экспортируемых товаров (работ, услуг) поставщикам. Инспекцией
проведена камеральная налоговая проверка. В ходе проведения
данной проверки инспекцией установлено, что организацией
представлены не в полном объеме документы, подтверждающие
налоговые вычеты. Также организацией не были представлены
документы, подтверждающие переход права собственности на товары
от поставщика к экспортеру. На основании этого инспекцией
вынесено решение об отказе в возмещении налога на добавленную
стоимость по экспортным операциям. Организация обратилась в
Управление с жалобой.
В соответствии со ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся
на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при
приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и
документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
Представление документов, подтверждающих переход права
собственности на товары от поставщика к экспортеру как условие
для применения налоговых вычетов, ст. 172 НК РФ не предусмотрено.
В соответствии со статьями 31 и 88 НК РФ налоговый орган
вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения,
получать объяснения и документы, подтверждающие правильность
исчисления и своевременность уплаты налогов, в том числе и
подтверждающие переход права собственности данных товаров от
поставщика к экспортеру. Однако в материалах проверки
отсутствовала информация о направлении налогоплательщику
требования о представлении данных документов и отказе или
невозможности организации их представить.
В то же время вычеты сумм налога на добавленную стоимость по
приобретенным материальным ценностям (работам, услугам),
использованным при осуществлении операций по реализации товаров
(работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ, производятся
только при представлении в налоговые органы соответствующих
документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
В решении инспекции не отражена информация о представленных
экспортером документах, обосновывающих применение налоговой
ставки 0 процентов по экспортным операциям, о соответствии данных
документов требованиям ст. 165 НК РФ и обоснованный вывод
налогового органа о правомерности или неправомерности применения
организацией налоговой ставки 0 процентов по экспортным
операциям.
По мнению Управления, инспекцией не в полном объеме
исследованы необходимые документы, подтверждающие право на
применение организацией налоговой ставки 0 процентов по
экспортным операциям и налоговых вычетов за апрель и май 2001
года. Решение инспекции, вынесенное на основе имеющихся
документов, Управлением отменено с назначением дополнительной
проверки.
4. О представлении лицензии на право осуществления
соответствующей деятельности для обоснования применения
налоговой ставки 0 процентов
Инспекцией признано неправомерным применение организацией
налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость,
заявленной в связи с реализацией комплекса подготовительных
наземных работ (услуг), технологически обусловленного и
неразрывно связанного с выполнением работ (услуг) непосредственно
в космическом пространстве. Данный вывод сделан инспекцией в
связи с непредставлением организацией лицензии на право
осуществления космической деятельности. Решение инспекции
обжаловано в Управление.
В соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение
производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ
(услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в космическом
пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ
(услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с
выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом
пространстве.
Перечень документов, подлежащих представлению в налоговый орган
для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0
процентов по указанным оборотам, установлен п. 7 ст. 165 НК РФ.
При этом наличие у налогоплательщика лицензии на право заниматься
соответствующим видом деятельности как условие применения
налоговой ставки 0 процентов в НК РФ не установлено.
Предусмотренное п. 6 ст. 149 НК РФ требование о наличии у
налогоплательщика лицензии на осуществление деятельности,
лицензируемой в соответствии с законодательством Российской
Федерации, является необходимым условием только для освобождения
от налогообложения операций, перечисленных в ст. 149 НК РФ.
Вывод инспекции о неправомерности применения организацией
налоговой ставки 0 процентов в связи с отсутствием лицензии на
право осуществления космической деятельности признан Управлением
неправомерным.
Вместе с тем согласно подп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ условием
применения налоговой ставки 0 процентов при реализации комплекса
подготовительных наземных работ (услуг) является наличие
технологически обусловленной и неразрывной связи с работами,
выполняемыми непосредственно в космическом пространстве.
При этом из контрактов, представленных организацией, следовало,
что проводимая организацией опытно - конструкторская работа
осуществляется в рамках государственного контракта по созданию
наземно - космического радиотелескопа для наблюдения за дальними
космическими объектами, а также по доработке радиотехнической
аппаратуры планетарного радиолокатора и отправке радиосигнала. В
то же время в договорах отсутствовало указание, с какими работами,
осуществляемыми непосредственно в космическом пространстве,
связана выполняемая заявителем работа. Данное обстоятельство,
являясь существенным для решения вопроса о правомерности
применения налоговой ставки 0 процентов, не было надлежащим
образом исследовано инспекцией.
В связи с этим Управлением назначена дополнительная проверка
обоснованности применения организацией налоговой ставки 0
процентов по налогу на добавленную стоимость с учетом изложенных
выводов.
5. О неполном исследовании обстоятельств, имеющих значение
для решения вопроса о возмещении налога на добавленную
стоимость в связи с осуществлением экспортных операций
Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка
организации по вопросу правомерности применения налоговой ставки
0 процентов в части реализации услуг по погрузке, перегрузке,
сопровождению и транспортировке экспортируемых за пределы
Российской Федерации товаров за август 2001 года. Инспекцией
отказано в возмещении налога со ссылкой на то, что представленные
документы не соответствуют требованиям статей 164, 165 и 166 НК
РФ, в частности, копии документов, представленные для
подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0
процентов и налоговых вычетов, не заверены в установленном
порядке; отсутствует подтверждение факта реального вывоза товаров
на экспорт от Шереметьевской таможни; не представлены документы,
подтверждающие ведение раздельного учета по оборотам, облагаемым
налоговыми ставками 20 и 0 процентов; на возмещение заявлены
суммы налога по услугам, не подлежащим обложению по налоговой
ставке 0 процентов.
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 165 Кодекса для
подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0
процентов (или особенностей налогообложения) в налоговые органы,
если иное не предусмотрено пунктами 2 и 3 указанной статьи,
представляются следующие документы: 1) контракт (копия
контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку
товара за пределы таможенной территории Российской Федерации; 2)
выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от
иностранного лица - покупателя указанного товара на счет
налогоплательщика в российском банке; 3) грузовая таможенная
декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа,
осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского
таможенного органа, в регионе деятельности которого находится
пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы
таможенной территории Российской Федерации; 4) копии
транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с
отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз
товаров за пределы территории Российской Федерации.
Организация представила в инспекцию копии документов,
заверенные соответствующими должностными лицами данной
организации. Статьей 165 НК РФ не предусмотрен какой-либо
специальный порядок заверения копий, поэтому налогоплательщик
вправе самостоятельно заверить копии документов, представляемых в
налоговый орган.
Отсутствие ответа Шереметьевской таможни на запрос налогового
органа о подтверждении фактического вывоза товара за пределы
таможенной территории Российской Федерации не может являться
основанием для отказа в возмещении сумм налога на добавленную
стоимость.
Одновременно следует учитывать, что в соответствии с п. 1 ст.
153 НК РФ при применении налогоплательщиками при реализации
товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база
определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг),
облагаемых по разным ставкам.
Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики - организации
исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на
основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных
документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих
налогообложению.
Следовательно, для соблюдения требования ст. 153 НК РФ об
определении налоговой базы отдельно по каждому виду товаров
(работ, услуг), облагаемых по разным ставкам, налогоплательщик
обязан вести документально подтвержденный раздельный учет
реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.
Таким образом, в случае представления налогоплательщиком
документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ для подтверждения
обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых
вычетов, налоговому органу следует проверять в том числе и ведение
данным налогоплательщиком раздельного учета операций по реализации
товаров (работ, услуг), облагаемых по разным налоговым ставкам.
В соответствии со статьями 31 и 88 НК РФ налоговый орган вправе
истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать
объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и
своевременность уплаты налогов, в том числе и подтверждающие
ведение раздельного учета операций по реализации товаров (работ,
услуг), облагаемых по разным налоговым ставкам.
Однако требования о представлении данных документов
налогоплательщику не направлялись, данные об отказе организации
или невозможности их представить в материалах проверки не
отражены и, таким образом, факт ведения раздельного учета
инспекцией не исследован.
По мнению Управления, инспекцией не полным образом исследованы
представленные организацией документы, не приняты меры для
истребования документов, подтверждающих ведение раздельного учета,
и отказ в возмещении организации налога на добавленную стоимость
по экспортным операциям в связи с несоответствием представленных
документов требованиям статей 164, 165 и 166 НК РФ является
необоснованным.
В то же время подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ предусмотрен
конкретный перечень работ и услуг, непосредственно связанных с
реализацией экспортируемых товаров, налогообложение которых
производится по налоговой ставке 0 процентов. Поскольку в
указанный перечень не включены услуги по таможенному оформлению
экспортируемых товаров, услуги по оформлению авианакладных, услуги
по оплате топливного сбора и за обработку грузов агентом, то
применение организацией налоговой ставки 0 процентов при
реализации таких услуг инспекцией обоснованно признано
неправомерным.
С учетом изложенного Управление обязало инспекцию провести
дополнительную проверку по вопросу возмещения налога на
добавленную стоимость.
6. О вынесении налоговым органом решения без учета условий
исполнения внешнеторгового контракта,
а также исследования взаимоотношений экспортера
с поставщиками экспортируемой продукции
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка организации
по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах в части
исчисления налога на добавленную стоимость в связи с экспортом
товара за пределы территорий государств - участников СНГ за 2000
год, I и II кварталы 2001 года. По результатам рассмотрения
материалов проверки и возражений по акту инспекцией вынесено
решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение
налогового правонарушения в связи с неправомерным применением
льготы, установленной п. 1 ст. 5 Закона Российской Федерации "О
налоге на добавленную стоимость", и неподтверждением
обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в
соответствии со ст. 165 НК РФ. Так, в решении указывалось на
неполную оплату внешнеэкономического контракта, несовпадение
банковских реквизитов иностранного партнера, указанного в
контракте, с платежными документами, неподтверждение поставки
экспортируемого товара, а также то, что оказанные организации
услуги, приобретенные и использованные на территории Российской
Федерации, не являются экспортируемыми. Решение обжаловано
организацией в Управление.
Льготный режим налогообложения, предусмотренный подп. "а" п. 1
ст. 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную
стоимость", а также возмещение "входного" налога на добавленную
стоимость по экспортируемым товарам (работам, услугам) могут быть
предоставлены предприятию - экспортеру только после исполнения им
контракта, поступления на его счета соответствующей суммы выручки
и подтверждения факта экспорта в порядке, изложенном в п. 22
инструкции Госналогслужбы России от 11.01.95 N 39 "О порядке
исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость". Неполное
исполнение контрактных обязательств, а также частичная оплата
инопартнером экспортных товаров не является основанием для
получения российским предприятием экспортной льготы и возмещения
"входного" налога.
В то же время, если в рамках контрактов российского экспортера
с иностранным покупателем предусмотрена поставка товара партиями
либо имеется дополнительное согласование объема и сумм экспортных
поставок в форме дополнительных соглашений (дополнений,
приложений и т.п.), российские экспортеры имеют право на
экспортную льготу по налогу на добавленную стоимость и возмещение
"входного" налога на добавленную стоимость в части исполненных
обязательств, предусмотренных такими дополнительными
соглашениями, при условии подтверждения по этим поставкам факта
экспорта соответствующим комплектом документов по каждой партии в
порядке, предусмотренном п. 22 указанной инструкции. При этом
документы, представляемые экспортерами в налоговые органы в
обоснование своего права на экспортную льготу по налогу на
добавленную стоимость и возмещение "входного" налога, должны быть
взаимоувязаны и сопоставимы между собой как по отдельной партии,
так и по контракту в целом (письмо МНС России от 01.03.2000 N
АП-8-03/1037 "Об экспортной льготе и возмещении "входного"
налога").
Контрактами предусмотрена поставка товара партиями по
согласованной спецификации. При этом оплата производится путем
перечисления на счет организации 100-процентной предоплаты за
каждую партию товара. Таким образом, при условии обоснованного
отражения поступления экспортной выручки при поэтапной отгрузке
согласно спецификациям в учетной карточке таможенно - банковского
валютного контроля действия инспекции по отказу в предоставлении
льготы по налогу на добавленную стоимость по экспортным операциям
являются неправомерными.
В ходе проверки инспекцией не подтверждена поставка
экспортируемого товара. При этом основанием являлось отсутствие
поставщиков по юридическому адресу. В связи с этим следует
учитывать, что налоговый орган при отказе в возмещении налога на
добавленную стоимость должен доказать, что проверяемое лицо
злоупотребило правом и имело своей целью не поставку на экспорт
продукции, а получение из бюджета денежных средств в виде налога
на добавленную стоимость. Материалы дела не содержат
доказательств о злоупотреблении организацией указанным правом.
Учитывая изложенное, вывод инспекции о неправомерности
возмещения налога из бюджета в связи с отсутствием поставщиков по
юридическому адресу является необоснованным.
В соответствии с п. 3 ст. 7 Закона Российской Федерации "О
налоге на добавленную стоимость" в случае превышения сумм налога
по товарно - материальным ценностям, стоимость которых фактически
отнесена (списана) на издержки производства и обращения, а также
по основным средствам и нематериальным активам над суммами
налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг),
возникающая разница засчитывается в счет предстоящих платежей или
возмещается за счет общих платежей налогов в десятидневный срок
со дня получения расчета за соответствующий отчетный период.
Подпунктом 2 п. 1 ст. 164 НК РФ установлено, что при
реализации работ, услуг, непосредственно связанных с
производством и реализацией товаров, помещенных под таможенный
режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы
таможенной территории Российской Федерации налогообложение
производится по налоговой ставке 0 процентов.
Таким образом, отказ инспекции в возмещении налога на
добавленную стоимость по услугам, непосредственно связанным с
экспортируемым товаром, на основании того, что услуги приобретены
и использованы на территории Российской Федерации, является
неправомерным.
Инспекция в решении также указывала, что банковские реквизиты
иностранного партнера (покупателя товара), указанные в контракте,
не совпадают с банковскими реквизитами, указанными в платежных
документах. В то же время согласно п. 3 данного контракта
платежи будут производиться покупателем, а также уполномоченными
им фирмами в долларах США на счет продавца в виде предоплаты за
каждую партию товара. Представленные в ходе рассмотрения жалобы
платежные документы (SWIFT - послания) свидетельствуют о том, что
денежные средства, поступающие на счет организации, являются
авансовым платежом по контракту. Организация утверждала, что
оригинал письма от фактически оплачивавшей товар фирмы и его
перевод, подтверждающий факты передачи иностранным покупателем
полномочий по оплате поставок третьим фирмам, были представлены в
инспекцию по первому требованию. Инспекцией факт представления
указанных документов не опровергался. Таким образом, вопрос об
оплате экспортируемого товара инспекцией в полной мере не
исследован и требует дополнительного рассмотрения.
Учитывая изложенное, решение инспекции Управлением отменено.
Инспекции предложено рассмотреть вопрос об обоснованности
возмещения налога на добавленную стоимость с учетом изложенных
обстоятельств.
7. Об уплате в бюджет налога на добавленную стоимость
поставщиками экспортируемой продукции
В ходе проверки организации по вопросу применения льготы по
налогу на добавленную стоимость по экспорту товаров за период с 1
октября 1999 года по 1 января 2001 года инспекция установила, что
документы, подтверждающие экспорт товаров, организацией
представлены полностью, однако при проведении встречных проверок
организаций - поставщиков не подтвержден факт уплаты налога на
добавленную стоимость в бюджет. На указанном основании
инспекцией сделан вывод о неправомерности применения организацией
льготы по налогу на добавленную стоимость и вынесено решение о
привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового
правонарушения. Организация обратилась с жалобой на решение в
Управление.
В соответствии со ст. 97 Таможенного кодекса Российской
Федерации экспорт товаров - таможенный режим, при котором товары
вывозятся за пределы таможенной территории Российской Федерации
без обязательства об их ввозе на эту территорию.
Следовательно, признаком экспорта товаров является фактическое
пересечение грузом границы Российской Федерации. Доказательством
вывоза товара и наличия у налогоплательщика права на освобождение
от налога на добавленную стоимость служат документы,
перечисленные в п. 22 инструкции Госналогслужбы России от
11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на
добавленную стоимость". Указанные документы были полностью
представлены налогоплательщиком.
Согласно ст. 5 Закона Российской Федерации от 06.12.91 N
1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", действовавшего в
проверяемом периоде, от налога на добавленную стоимость
освобождаются экспортируемые товары как собственного
производства, так и приобретенные, экспортируемые работы и
услуги, а также услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке,
перегрузке экспортируемых товаров и по транзиту иностранных
грузов через территорию Российской Федерации.
При этом ни указанный Закон, ни инструкция Госналогслужбы
России от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на
добавленную стоимость" не ставят право налогоплательщика на
возмещение сумм налога на добавленную стоимость по экспортным
операциям в зависимость от факта уплаты налога на добавленную
стоимость в бюджет поставщиками экспортера.
Решение инспекции об отказе в возмещении из бюджета налога на
добавленную стоимость в связи с неподтверждением факта уплаты в
бюджет налога на добавленную стоимость поставщиками отменено
Управлением.
8. О неполном исполнении внешнеторгового контракта
и неподтверждении факта вывоза товара таможенным органом
Инспекцией установлено необоснованное применение организацией
налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость
за сентябрь 2001 года в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ по
реализации товаров на экспорт, доначислен налог на добавленную
стоимость, вынесено решение о привлечении к налоговой
ответственности за неуплату налога. Обжалуя выводы инспекции,
организация утверждала, что она представила в инспекцию все
необходимые документы, подтверждающие право на обложение налогом
на добавленную стоимость по ставке 0 процентов товаров,
реализованных за пределы таможенной территории Российской
Федерации. Выводы инспекции о неподтверждении факта вывоза
товара, незакрытия паспорта сделки, отсутствия сведений по
встречной проверке поставщика товара, по мнению организации, не
обоснованы и не являются основанием для отказа в применении
налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость
за указанный период.
Как следовало из материалов проверки, в результате направления
инспекцией запроса в таможенные органы получен ответ, что груз не
зарегистрирован. Инспекцией проведены также дополнительные
мероприятия налогового контроля по проверке поставщика товара,
ответ по встречной проверке поставщика товара на момент вынесения
решения инспекцией не получен. Кроме того, по сведениям из банка,
обслуживающего организацию, паспорт сделки не закрыт.
Согласно п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по
налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, помещенных
под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза
за пределы таможенной территории Российской Федерации и
представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст.
165 НК РФ.
При этом законодательство о налоге на добавленную стоимость не
ставит применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную
стоимость по фактически осуществленному в определенном налоговом
периоде экспорту в зависимость от исполнения экспортного
контракта в полном объеме. Статья 165 НК РФ не содержит прямого
требования о представлении в налоговый орган полностью
исполненного контракта, по которому на экспорт отгружено все
количество товара и получена вся выручка. В случае поступления
выручки от реализации товаров в режиме экспорта не в полном
объеме возмещение (зачет, возврат) сумм налога на добавленную
стоимость, фактически уплаченных поставщиками материальных
ресурсов (работ, услуг), использованных при производстве и
реализации товаров на экспорт, осуществляется пропорционально
сумме полученной выручки при представлении в налоговый орган всех
необходимых документов.
Из представленных в Управление материалов проверки следовало,
что организация применила налоговую ставку 0 процентов только по
тому товару, который фактически пересек границу Российской
Федерации, по которому поступила экспортная выручка и были
представлены в инспекцию документы, предусмотренные ст. 165 НК
РФ. Таким образом, отказ инспекции в подтверждении ставки 0
процентов по налогу на добавленную стоимость вследствие неполного
исполнения внешнеторговых контрактов не может быть признан
обоснованным.
В соответствии с п. 5.11 инструкции Центрального банка
Российской Федерации от 13.10.99 N 86-И по истечении 90
календарных дней с даты, указанной в строке "Последняя дата"
паспорта сделки, но не ранее даты отправки в Государственный
таможенный комитет Российской Федерации всех имеющихся в банке
учетных карточек таможенно - банковского контроля по данному
паспорту сделки, досье по указанному паспорту сделки закрывается
и сдается в архив банка. При этом незакрытие на момент поверки
паспорта сделки не опровергает факт поступления экспортной
выручки на счет экспортера. Таким образом, отказ инспекции в
применении налоговой ставки 0 процентов по причине незакрытия на
момент проверки паспорта сделки неправомерен.
Кроме того, доводы инспекции со ссылкой на ответ Челябинской
таможни о том, что на данном таможенном органе вывоз товара не
зарегистрирован, не может служить основанием для утверждения об
отсутствии фактического вывоза товара по соответствующей грузовой
таможенной декларации (далее - ГТД). На обороте ГТД имеется
отметка "Товар вывезен полностью" Курганской таможни, заверенная
личной номерной печатью сотрудника таможенного органа с указанием
даты вывоза товара. Организация письменно уведомила инспекцию,
что товар фактически вывезен через таможенный пост Петуховский
Курганской таможни. Следовательно, Челябинская таможня не может
располагать достоверной информацией о фактическом вывозе или
невывозе организацией товара.
Согласно п. 9 ст. 165 НК РФ документы, подтверждающие право
на получение возмещения при налогообложении товаров по налоговой
ставке 0 процентов, представляются налогоплательщиками в срок не
позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными
таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз
груза в режиме экспорта. Если по истечении 180 дней, считая с
даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме
экспорта или транзита, налогоплательщик не представил документы,
подтверждающие фактический экспорт товаров, указанные операции по
поставке товаров подлежат налогообложению по ставке
соответственно 10 или 20 процентов.
Таким образом, доначисление налога на добавленную стоимость до
истечения 180 дней с даты выпуска товаров региональными
таможенными органами в режиме экспорта, а также привлечение
организации к налоговой ответственности за неуплату налога в
соответствии со ст. 122 НК РФ неправомерно.
Учитывая изложенное, решение инспекции Управлением отменено.
Инспекции предложено незамедлительно рассмотреть вопрос о
возмещении налога на добавленную стоимость за соответствующий
период.
9. О необоснованном требовании подтверждения факта
получения товара непосредственно иностранным покупателем
Инспекцией по результатам налоговой проверки отказано
организации в подтверждении права на применение налоговой ставки
0 процентов по налогу на добавленную стоимость в связи с
осуществлением экспортных операций. В качестве одного из
оснований для отказа инспекцией указывалось на то, что, как
установлено в ходе проведенной проверки документов, получателем
товара в соответствии с ГТД является одна иностранная фирма, в то
время как покупателем указана иная иностранная фирма. При этом
организацией не представлены документы, подтверждающие отгрузку
товара этой иностранной фирме - покупателю.
По результатам рассмотрения жалобы данный вывод инспекции
признан Управлением неправомерным по следующим основаниям.
Дополнением к контракту, заключенному между организацией и
иностранным покупателем, определен получатель товара, которым
является иностранная компания.
В соответствии с п. 1 ст. 430 Гражданского кодекса Российской
Федерации стороны по договору вправе предусмотреть в договоре
условие, согласно которому должник обязан произвести исполнение не
кредитору, а указанному или не указанному в договоре третьему
лицу. Согласно п. 1 ст. 509 Гражданского кодекса Российской
Федерации поставка товаров осуществляется поставщиком путем
отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной
договора поставки, или лицу, указанному в договоре в качестве
получателя.
Указание иностранной фирмы, не являющейся покупателем по
контракту, в графе 8 "Получатель" ГТД не противоречит Инструкции о
порядке заполнения грузовой таможенной декларации, утвержденной
приказом ГТК России от 16.12.98 N 848. Так, в п. 1.3 данной
Инструкции определено, что получателем является лицо, принимающее
от собственного имени товары, которому перевозчик, осуществляющий
перевозку груза в соответствии с заключенным им договором, должен
выдать перевозимые им товары и сведения о котором указаны в
транспортных документах.
Таким образом, основания для непринятия ГТД в качестве
доказательства факта вывоза товара и истребования документов,
подтверждающих отгрузку товара непосредственно фирме - покупателю,
отсутствовали.
10. О неправомерном доначислении налога до истечения
180 дней с даты экспорта
Инспекцией вынесено 19 октября 2001 года решение об отказе в
возмещении суммы налога на добавленную стоимость при экспорте
товаров за июнь 2001 года в связи с неподтверждением организацией
права на применение налоговой ставки 0 процентов. Инспекцией
доначислен налог на добавленную стоимость со всей суммы
полученной выручки, а также пени за несвоевременную уплату налога
в бюджет. Организации направлено требование об уплате
доначисленных сумм. Организация обжаловала указанные
доначисления, ссылаясь на то, что при определении суммы налога,
подлежащей уплате в бюджет, налоговым органом не учтены суммы
налоговых вычетов.
В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ документы, указанные в
пунктах 1-5 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками
для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0
процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в
подпунктах 1-3 п. 1 ст. 164 настоящего НК РФ, в срок не позднее
180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными
органами грузовой таможенной декларации на вывоз груза в режиме
экспорта (транзита).
Если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров
региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита,
налогоплательщик не представил документы, подтверждающие
фактический экспорт товаров, а также выполнение работ (оказание
услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией
указанных товаров, указанные операции по поставке товаров
(выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по
ставкам соответственно 10 или 20 процентов.
ГТД, представленная организацией в инспекцию, на вывоз груза в
режиме экспорта была оформлена Астраханской таможней 20 июня 2001
года.
Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по
итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям,
признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами
1-3 п. 1 ст. 146 НК РФ, дата реализации (передачи) которых
относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех
изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в
соответствующем налоговом периоде.
В соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ при реализации товаров
(работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-3 п. 1 ст. 164 НК
РФ, дата реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется
как наиболее ранняя из следующих дат:
1) последний день месяца, в котором собран полный пакет
документов, предусмотренных ст. 165 настоящего НК РФ;
2) 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный
режим экспорта или под таможенный режим транзита.
На момент вынесения инспекцией решения (19 октября 2001 года)
180-дневный срок с момента оформления грузовой таможенной
декларации не истек, а действия инспекции по доначислению сумм
налога и пеней в размере, указанном в решении, являются
неправомерными.
Кроме того, инспекцией при определении суммы налога, подлежащей
взысканию с заявителя, не учтено, что согласно ст. 171 НК РФ
налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога,
исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные НК
РФ налоговые вычеты. Исчисление суммы налога на добавленную
стоимость, подлежащей уплате в бюджет, без учета заявленных
налогоплательщиком налоговых вычетов является неправомерным.
Решение инспекции в части доначисления налога на добавленную
стоимость и пеней Управлением отменено. Инспекции предложено
определить сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую
уплате организацией в бюджет в связи с неподтверждением права на
применение налоговой ставки 0 процентов, по истечении 180 дней с
момента экспорта с учетом заявленных налоговых вычетов.
Заместитель
руководителя Управления
МНС России по г. Москве
советник налоговой службы
Российской Федерации
I ранга
Ю.А. Мавашев
|
