УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
ПИСЬМО
от 2 июля 2003 г. N 26-08/36967
Вопрос: Российская кредитная организация на основании
кредитного соглашения, заключенного с иностранной организацией
(резидентом Республики Болгарии), с 2000 года получает доход в
виде процентов по предоставленному займу. При этом в период с 2000
по 2002 год заемщик (иностранная организация) осуществлял выплату
доходов в виде процентов в полном объеме без удержания налога на
доходы. В конце 2002 года налоговые органы Республики Болгарии
обязали заемщика в соответствии с налоговым законодательством
Республики Болгарии удержать с российской кредитной организации
налог с доходов в виде процентов, выплаченных ей в период с 2000
по 2002 год.
В связи с изложенным просьба разъяснить, возможен ли зачет сумм
налогов, уплаченных в бюджет Республики Болгарии, при уплате
российской кредитной организацией налога на прибыль в Российской
Федерации.
Ответ:
В соответствии со ст. 311 главы 25 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - НК РФ) доходы, полученные
российской организацией от источников за пределами Российской
Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы по
налогу на прибыль. Указанные доходы учитываются в полном объеме с
учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и
за ее пределами.
Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством
иностранных государств российской организацией, засчитываются при
уплате этой организацией налога на прибыль в Российской
Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов,
выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать
сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской
Федерации.
Статьей 7 НК РФ предусмотрено, что если международным
договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся
налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем
предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним
нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то
применяются правила и нормы международных договоров Российской
Федерации.
В соответствии со ст. 23 Соглашения между Правительством
Российской Федерации и Правительством Республики Болгарии об
избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы
и имущество от 08.06.93 (далее - Соглашение), если лицо с
постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве
получает доход или владеет имуществом в другом Договаривающемся
Государстве, которые в соответствии с положениями Соглашения
могут облагаться налогом в другом Государстве, сумма налога на
доход или имущество, подлежащая уплате в этом другом Государстве,
может быть вычтена из налога, взимаемого с такого лица в связи с
таким доходом или имуществом в первом упомянутом Государстве.
Такой вычет, однако, не будет превышать сумму налога первого
Государства на такой доход или имущество, рассчитанного в
соответствии с его налоговым законодательством и правилами.
Согласно ст. 11 Соглашения проценты, возникающие в одном
Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным
местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут
облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором они
возникают, и в соответствии с законодательством этого
Государства, но если получатель процентов является их фактическим
владельцем, то взимаемый налог не должен превышать 15% валовой
суммы процентов.
Учитывая изложенное, российская кредитная организация,
получившая доходы в виде процентов от источников в Республике
Болгарии по предоставленным кредитным ресурсам, может обратиться
в российский налоговый орган по месту постановки на учет для
произведения процедуры зачета сумм налога, выплаченных в
соответствии с законодательством Республики Болгарии. При этом
зачет может быть произведен только в случае, если указанные
доходы, полученные российской кредитной организацией за пределами
Российской Федерации, в соответствии со ст. 311 НК РФ были
включены в налоговую базу при уплате ею налога на прибыль в
Российской Федерации.
То есть устранение двойного налогообложения путем зачета
уплаченных в иностранных государствах налогов может производиться
только после его фактического возникновения, а если доходы,
полученные за пределами Российской Федерации в предыдущих
налоговых периодах, не были учтены в налоговой базе по налогу на
прибыль в Российской Федерации, то при уплате с указанных доходов
налога за границей двойного налогообложения указанных доходов в
Российской Федерации не возникает.
Для предоставления зачета уплаченного за границей налога
следует определить предельную сумму налога, подлежащего зачету,
для чего к сумме исчисленных в соответствии с российским
налоговым законодательством доходов, полученных за пределами
Российской Федерации, с учетом аналогичным образом исчисленных
расходов, произведенных в связи с получением таких доходов,
применяется ставка налога на прибыль по российскому
законодательству. Полученная предельная сумма зачета
сравнивается с суммой налога, фактически уплаченного за границей.
В случае превышения предельной суммы зачета над фактически
уплаченной в иностранном государстве суммой налога зачет
предоставляется на всю сумму налога, то есть сумма налога на
прибыль, исчисленная в соответствии с положениями российского
налогового законодательства, уменьшается на сумму фактически
уплаченного за границей аналогичного налога, что будет составлять
сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в Российской
Федерации. Если сумма налога, фактически уплаченного с доходов
за границей, превышает предельную сумму зачета, то сумма налога
на прибыль в России уменьшается только на исчисленную предельную
сумму зачета.
В случае если российская кредитная организация при определении
налоговой базы по налогу на прибыль в Российской Федерации в
период с 2000 по 2002 год не учитывала суммы доходов, полученные
в Республике Болгарии, то перерасчет налоговых обязательств за
указанные периоды будет производиться в соответствии с п. 1 ст.
54 НК РФ, то есть в периоде совершения ошибки. В свою очередь
российская кредитная организация согласно ст. 81 НК РФ должна
будет представить в налоговый орган уточненную налоговую
декларацию по налогу на прибыль. В данном случае расчет
предельной суммы зачета будет производиться исходя из методики
определения налоговой базы прошлого налогового периода и
действующей в том периоде ставки налога на прибыль в Российской
Федерации.
В случае если доходы, полученные российской кредитной
организацией от источников в Республике Болгарии в период с 2000
по 2002 год, были учтены ею при определении налоговой базы по
налогу на прибыль в Российской Федерации и налог на прибыль в
Российской Федерации с этих сумм был фактически уплачен,
уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль
представляться не должна, так как ошибок (искажений) в исчислении
налоговой базы по прошлым налоговым периодам при этом не
возникает. Предельная сумма зачета уплаченного в Республике
Болгарии налога будет рассчитываться на основании действующих в
прошлых налоговых периодах порядка определения налоговой базы и
ставки налога на прибыль.
Рассчитанные по каждому прошлому налоговому периоду предельные
суммы зачета сравниваются с фактически уплаченными в иностранном
государстве суммами налога по тем периодам, и определяются те
суммы налога, которые могли быть зачтены при уплате налога на
прибыль в Российской Федерации. При их сложении получается общая
сумма налога, подлежащего зачету, которая отражается в налоговой
декларации по налогу на прибыль в Российской Федерации в том
отчетном (налоговом) периоде, с которого у российской кредитной
организации возникло право на зачет (то есть после того, как
российской кредитной организацией будут учтены доходы, полученные
от источников в Республике Болгарии, при расчете налоговой базы
для уплаты налога на прибыль в Российской Федерации и с указанной
суммы дохода будет уплачен налог на прибыль в Российской
Федерации). В случае ее превышения над рассчитанной по
декларации суммой налога на прибыль возврат или перенос на
последующие периоды суммы зачета не производится.
Кроме того, при обращении указанной кредитной организации в
российский налоговый орган в целях зачета сумм налога на прибыль,
выплаченных в соответствии с законодательством Республики
Болгарии, ей необходимо представить налоговую декларацию о
доходах, полученных от источников за пределами Российской
Федерации, форма которой утверждена приказом МНС России от
21.01.2002 N БГ-3-23/23, а также документы, предусмотренные п. 3
ст. 311 НК РФ и подтверждающие факт удержания налогов в
Республике Болгарии.
При этом НК РФ для налогоплательщиков не установлено
обязанности представлять в налоговый орган Российской Федерации
расчет налога с доходов, полученных за пределами Российской
Федерации, в соответствии с нормами российского налогового
законодательства, а также расчет налога, подлежащего зачету при
уплате налога на прибыль в Российской Федерации. То есть
налоговому органу следует произвести проверку представленного
налогоплательщиком расчета, а при отсутствии указанного расчета
налоговый орган должен его произвести самостоятельно исходя из
информации, содержащейся в документах, представленных на зачет
уплаченного (удержанного) за границей налога, а также проверку
вышеуказанной налоговой декларации о доходах, полученных от
источников за пределами Российской Федерации.
Основание: письмо МНС России от 23.06.2003 N
23-2-06/3-1198-Ч136.
Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы I ранга
А.А. Глинкин
|
