УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
ПИСЬМО
от 5 января 2004 г. N 28-11/00142
По единому социальному налогу
Вопрос: Начисляется ли ЕСН (взносы на обязательное пенсионное
страхование и страхование от несчастных случаев и профессиональных
заболеваний) на сумму доплаты до фактического заработка в случае
временной нетрудоспособности (беременность и роды), выплачиваемой
организацией работнику? Относится ли ЕСН (взносы на обязательное
пенсионное страхование и страхование от несчастных случаев и
профессиональных заболеваний) на расходы в целях налогообложения
прибыли при отнесении самих доплат в расход на оплату труда по ст.
255 НК РФ?
Ответ:
В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) объектом обложения единым социальным
налогом (далее - ЕСН) для налогоплательщиков-организаций
признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые
налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и
гражданско-правовым договорам, предметом которых является
выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений,
выплачиваемых индивидуальными предпринимателями), а также по
авторским договорам.
Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса при определении налоговой базы по
ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением
сумм, указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в
которой осуществляются данные выплаты.
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 238 Кодекса не подлежат
обложению ЕСН государственные пособия, выплачиваемые в
соответствии с законодательством Российской Федерации,
законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями
представительных органов местного самоуправления, в том числе
пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за
больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам.
В соответствии со ст. 183 Трудового кодекса Российской
Федерации размеры пособия по временной нетрудоспособности и
условия их выплаты устанавливаются федеральным законом.
Исчисление пособий по временной нетрудоспособности,
беременности и родам осуществляется в соответствии с Основными
условиями обеспечения пособиями по государственному социальному
страхованию, утвержденными постановлением Совета Министров СССР и
ВЦСПС от 23.02.84 N 191, и Положением о порядке обеспечения
пособиями по государственному социальному страхованию,
утвержденным постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.84 N 13-6.
Однако размер пособия по временной нетрудоспособности, по
беременности и родам в соответствии с Федеральными законами от
11.02.2002 N 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования
Российской Федерации на 2002 год", от 08.02.2003 N 25-ФЗ "О
бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2003
год" и от 08.12.2003 N 166-ФЗ "О бюджете Фонда социального
страхования Российской Федерации на 2004 год" ограничивается
размером суммы 11700 руб. за полный календарный месяц.
Таким образом, названные пособия в размере не более 11700 руб.
как предусмотренные федеральным законодательством не облагаются
ЕСН на основании подп. 1 п. 1 ст. 238 Кодекса. Доплаты до среднего
заработка, производимые работникам в связи с временной
нетрудоспособностью, беременностью и родами в сумме, превышающей
11700 руб., федеральным законодательством не предусмотрены,
следовательно, на суммы таких доплат действие подп. 1 п. 1 ст. 238
Кодекса не распространяется.
В то же время согласно п. 3 ст. 236 Кодекса не признаются
объектом обложения ЕСН выплаты и вознаграждения (вне зависимости
от формы, в которой они производятся) в случае, если такие выплаты
отнесены на расходы, не уменьшающие налоговую базу по налогу на
прибыль.
Расходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли,
предусмотрены ст. 270 Кодекса.
С учетом изложенного доплаты до среднего заработка,
производимые работникам в связи с временной нетрудоспособностью,
беременностью и родами в сумме, превышающей 11700 руб., при
отнесении на расходы, не уменьшающие базу по налогу на прибыль, не
будут признаваться объектом обложения ЕСН на основании п. 3 ст.
236 Кодекса.
В соответствии со ст. 264 Кодекса начисленные суммы ЕСН
относятся на прочие расходы.
В целях формирования налоговой базы отчетного (налогового)
периода расходы на производство и реализацию у налогоплательщиков,
учитывающих доходы и расходы методом начисления, подразделяются
на:
- прямые;
- косвенные.
Состав прямых расходов определен ст. 318 Кодекса. Согласно ст.
318 Кодекса в состав прямых расходов относятся в том числе расходы
на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства
товаров, выполнения работ, оказания услуг, и суммы ЕСН,
начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда.
Порядок исчисления ЕСН определен главой 24 Кодекса.
Так как расходы на обязательное пенсионное страхование
сотрудников организации, в том числе участвующих в процессе
производства, согласно положениям главы 24 Кодекса нельзя
классифицировать как ЕСН, такие расходы для целей исчисления
налога на прибыль могут быть рассмотрены не как налоги, уплаченные
организацией, а как прочие расходы с их отнесением в состав
косвенных расходов налогоплательщика.
В соответствии с главой 24 Кодекса страховые взносы на
обязательное социальное страхование от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний, установленные
Федеральным законом от 24.07.98 N 125-ФЗ "Об обязательном
социальном страховании от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний", в состав ЕСН не входят.
Страховщиком по обязательному страхованию от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний является Фонд
социального страхования Российской Федерации. Разъяснения по
данному виду страхования входят в компетенцию названного фонда.
По налогу на прибыль
В силу ст. 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса
налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов (за
исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса), которыми
признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при
условии, что они произведены для осуществления деятельности,
направленной на получение дохода.
Согласно ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату
труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или)
натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки,
компенсационные начисления, связанные с режимом работы или
условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления,
расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные
нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми
договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В частности, к расходам на оплату труда для целей
налогообложения прибыли по п. 15 указанной статьи относятся
расходы на доплату до фактического заработка в случае временной
утраты трудоспособности, установленную законодательством
Российской Федерации.
Таким образом, для решения вопроса о возможности учета в
составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат
организации, связанных с осуществлением доплат до фактического
заработка в связи с временной утратой работниками трудоспособности
в сумме, равной разнице между фактическим заработком работника и
максимальным пособием по временной нетрудоспособности,
выплачиваемым из средств ФСС России, следует исходить из того, что
осуществление за счет средств организации-работодателя указанных
доплат должно быть предусмотрено законодательным актом Российской
Федерации.
Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы I ранга
Ю.А. Мавашев
|
