УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
ПИСЬМО
от 6 февраля 2004 г. N 23-10/4/07499
Вопрос: Как в целях налогообложения прибыли российской
организации оптовой торговли отражается покупная стоимость
приобретенных для рекламной кампании ТМЦ в случае получения данных
ТМЦ в рамках импортного контракта на закупку иных товаров
народного потребления для их перепродажи на условиях DDU с
переходом права собственности на складе покупателя, если по
контракту рекламные материалы - ТМЦ (сувениры, листовки, буклеты)
не имеют коммерческой стоимости (бесплатны для покупателя), а
таможенное оформление этих ТМЦ (уплата таможенных пошлин и сборов)
производится за счет покупателя?
Возможно ли в этом случае отнесение таможенных платежей к
расходам на рекламу при исчислении налога на прибыль?
Ответ:
Подпунктом 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) определено, что при реализации покупных
товаров в состав расходов включается стоимость приобретения данных
товаров, определяемая в соответствии с принятой организацией
учетной политикой для целей налогообложения прибыли одним из
предусмотренных указанным подпунктом методов оценки покупных
товаров:
- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
- по средней стоимости;
- по стоимости единицы товара.
При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с
их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст. 320
Кодекса.
Согласно ст. 320 Кодекса суммы расходов на доставку
(транспортные расходы) покупных товаров до склада
налогоплательщика - покупателя товаров в случае если эти расходы
не включены в цену приобретения этих товаров, относятся к прямым
расходам.
Все остальные расходы, включая другие транспортные расходы, за
исключением внереализационных расходов, определяемых в
соответствии со ст. 265 Кодекса, осуществленные в текущем месяце,
признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации
текущего месяца.
Что касается ст. 254 Кодекса, то она определяет формирование
стоимости товарно-материальных ценностей, включаемых в
материальные расходы. При определении стоимости покупных товаров
необходимо руководствоваться статьями 268 и 320 Кодекса.
Таким образом, под стоимостью приобретения товаров следует
понимать контрактную (договорную) цену приобретения, а уплаченные
отдельно ввозные таможенные пошлины и сборы учитываются в составе
косвенных расходов текущего отчетного (налогового) периода,
уменьшающих доходы от реализации текущего месяца.
При этом суммы расходов на доставку (транспортные расходы)
покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров,
в случае если эти расходы не включены в цену приобретения этих
товаров, относятся к прямым расходам, распределяемым между
реализованными товарами и остатками на складе в соответствии с
методикой, приведенной в последних четырех абзацах ст. 320
Кодекса.
Ситуация, когда товарно-материальные ценности (далее - ТМЦ)
предоставляются иностранным поставщиком безвозмездно,
свидетельствует о существовании между сторонами отношений по
договору дарения.
В силу п. 4 ст. 575 Гражданского кодекса Российской Федерации
дарение в отношениях между коммерческими организациями, за
исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 5
минимальных размеров оплаты труда, запрещено.
При этом, когда получение имущества не связано с возникновением
у получателя обязанности осуществить в адрес передающей стороны
какое-либо встречное предоставление (передача имущества или
имущественных прав, выполнение работ, оказание услуг), такое
имущество для целей налогообложения прибыли согласно п. 2 ст. 248
Кодекса считается безвозмездно полученным.
Согласно п. 8 ст. 250 Кодекса безвозмездно полученное
имущество, а также расходы, связанные с его приобретением (в том
числе таможенные платежи), в общем случае включаются в состав
внереализационных доходов получателя и подлежат обложению налогом
на прибыль. При этом оценка внереализационных доходов в виде
товаров осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с
учетом положений ст. 40 Кодекса, но не ниже затрат на их
производство или приобретение.
В соответствии с п. 6 ст. 274 Кодекса рыночные цены
определяются на момент совершения внереализационной операции и не
включают налог на добавленную стоимость, акцизы.
Информация о ценах должна подтверждаться фирмой, получившей
ТМЦ, документально или путем проведения независимой оценки (п. 8
ст. 250 Кодекса).
При определении и признании рыночной цены товара используются
официальные источники информации о рыночных ценах и биржевых
котировках этих товаров. Такими источниками признаются официальная
информация о биржевых котировках (состоявшихся сделках) на
ближайшей к месту нахождения продавца (покупателя) бирже, а при
отсутствии сделок на указанной бирже - соответствующая информация
другой биржи или информация о международных биржевых котировках;
информация о рыночных ценах, опубликованная в печатных изданиях
или доведенная до сведения общественности средствами массовой
информации; информация государственных органов по статистике и
органов, регулирующих ценообразование.
Момент включения безвозмездно полученных товаров в состав
внереализационных доходов зависит от выбранного торговой
организацией метода признания доходов для целей налогообложения
прибыли.
Так, если торговая организация определяет дату получения
доходов по методу начисления, то согласно подп. 1 п. 4 ст. 271
Кодекса безвозмездно полученные ТМЦ должны учитываться в составе
налогооблагаемой прибыли на дату подписания иностранным
поставщиком и торговой организацией акта приемки-передачи товаров.
Относительно включения безвозмездно полученных импортных
товаров (с учетом расходов на таможенное оформление),
предназначенных для использования в качестве рекламных материалов,
в состав рекламных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль,
необходимо иметь в виду следующее.
В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик
уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за
исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).
При определении налоговой базы по налогу на прибыль не
учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в п.
1 ст. 252 Кодекса.
Под расходами, учитываемыми при исчислении налоговой базы по
налогу на прибыль, понимаются обоснованные и документально
подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные)
налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные
затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они
произведены для осуществления деятельности, направленной на
получение дохода.
В соответствии с п. 2 ст. 252 Кодекса расходы в зависимости от
их характера, а также условий осуществления и направлений
деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы,
связанные с производством и реализацией, и внереализационные
расходы.
Согласно подп. 28 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам,
связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы
на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых
товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания,
включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений,
установленных п. 4 указанной статьи.
Пунктом 4 ст. 264 Кодекса предусмотрено, что к расходам
организации на рекламу в целях главы 25 Кодекса относятся:
- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой
информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и
телевидению) и телекоммуникационные сети;
- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая
изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на
оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и
демонстрационных залов, на уценку товаров, полностью или частично
потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других
отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в
Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в
этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено
Кодексом.
Соответственно термин "реклама" понимается для целей
налогообложения прибыли в значении Федерального закона от 18.07.95
N 108-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон N 108-ФЗ).
При этом расходы на рекламу, учитываемые для целей
налогообложения прибыли в размере фактических (ненормируемых)
расходов, предусмотрены абзацами вторым - четвертым п. 4 ст. 264
Кодекса, и расширению этот перечень не подлежит.
Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление)
призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время
проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные
виды рекламы, не указанные в абзацах втором - четвертом настоящего
пункта, но относящиеся к таковым в соответствии с Законом N 108-ФЗ
и отвечающие требованиям ст. 252 Кодекса, осуществленные им в
течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения
прибыли признаются в размере, не превышающем 1% выручки,
определяемой в соответствии со ст. 249 Кодекса.
Из изложенного выше следует вывод:
1) если организация безвозмездно оказывает услуги по проведению
рекламной кампании по поручению иностранной организации-поставщика
и не становится собственником рекламируемых изделий, то согласно
п. 16 ст. 270 Кодекса все расходы по оказанию данной услуги
(включая заработную плату, ЕСН и другие расходы, связанные с
проведением рекламной акции, включая таможенные платежи) не
учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль;
2) если передача рекламной продукции способствует реализации
приобретенных товаров, то полученное для использования в качестве
рекламных материалов импортное имущество (ТМЦ) может быть
рассмотрено как безвозмездно полученное с включением в налоговую
базу по налогу на прибыль.
В этом случае таможенные платежи по приобретению этого
имущества учитываются для целей исчисления налога на прибыль и
ограничиваются как рекламные расходы в соответствии с п. 4 ст. 264
Кодекса при условии его (имущества) фактического использования в
качестве рекламных материалов в значении Закона N 108-ФЗ.
Основание: письмо МНС России от 25.03.2003 N 02-5-11/78-к804.
Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы I ранга
А.А. Глинкин
|
