Вопрос: Организация реализует товары, стоимость которых
выражена в условных денежных единицах. Согласно договору поставки
товаров оплата осуществляется после их отгрузки в рублях по курсу
условной денежной единицы на дату реализации. В каком порядке
признаются для целей налогообложения прибыли возникающие суммовые
разницы? Каков порядок документального оформления указанных
операций? Организация применяет метод начисления.
Ответ:
УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ
ПО Г. МОСКВЕ
ПИСЬМО
от 14 декабря 2005 г. N 20-12/93198
Согласно статье 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по
цене, установленной соглашением сторон.
При этом в пункте 2 статьи 317 ГК РФ определено, что в денежном
обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в
рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной
валюте или условных денежных единицах. В этом случае подлежащая
уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу
соответствующей валюты или условных денежных единиц на день
платежа, если иной курс или иная дата ее определения не
установлены законом или соглашением сторон.
В соответствии с пунктом 11.1 статьи 250 НК РФ к
внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы в
виде суммовой разницы, образующейся у него, если сумма возникших
обязательств и требований, исчисленная по установленному
соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату
реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных
прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в
рублях.
На основании пункта 5.1 статьи 265 Налогового кодекса РФ в
состав внереализационных расходов, не связанных с производством и
реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление
деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или)
реализацией. К таким расходам относятся расходы в виде суммовой
разницы, возникающей у организации, если сумма возникших
обязательств и требований, исчисленная по установленному
соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату
реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных
прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в
рублях.
При методе начисления суммовая разница признается доходом у
налогоплательщика-продавца на дату погашения дебиторской
задолженности за реализованные товары (работы, услуги),
имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату
реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 7 ст.
271 НК РФ).
Согласно статье 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей
налогообложения при методе начисления, признаются таковыми в том
отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо
от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы
их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.
То есть расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде,
в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.
Следовательно, если имеет место погашение (полное либо
частичное) дебиторской задолженности покупателя за реализованные
товары, образовавшейся вследствие платежа в соответствии с
условиями договора после реализации товаров, организация-продавец
определяет наличие положительной (отрицательной) суммовой разницы
и относит полученную величину в состав внереализационных доходов
(расходов) при формировании налоговой базы отчетного периода, в
котором погашена указанная задолженность.
В соответствии со статьей 252 НК РФ для формирования базы для
исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные
доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов,
указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и
документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных
статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные)
налогоплательщиком.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они
произведены для осуществления деятельности, направленной на
получение дохода.
Согласно пунктам 11-14 Методических указаний по бухгалтерскому
учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом
Минфина России от 28.12.2001 N 119н, все операции по движению (то
есть поступлению, перемещению, расходованию) запасов должны
оформляться первичными учетными документами.
Формы первичных учетных документов утверждаются:
а) Госкомстатом России по согласованию с Минфином России -
унифицированные формы первичной учетной документации;
б) соответствующими министерствами и иными органами федеральной
исполнительной власти - отраслевые формы;
в) организациями - формы первичных документов для оформления
хозяйственных операций, по которым не предусмотрены
унифицированные и отраслевые формы. При разработке и утверждении
указанных форм учитывается специфика деятельности этих
организаций.
При этом первичные учетные документы должны включать в себя
обязательные реквизиты, установленные Федеральным законом от
21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", такие как:
- наименование документа;
- дата составления документа;
- наименование организации, от имени которой составлен
документ;
- содержание хозяйственной операции;
- измеритель хозяйственной операции в натуральном и денежном
выражении;
- наименование должностных лиц, ответственных за совершение
хозяйственной операции и правильность ее оформления;
- личные подписи указанных лиц, а также их расшифровки.
Кроме того, в первичные учетные документы могут быть включены
дополнительные реквизиты в зависимости от характера операции,
требований соответствующих нормативных актов и методических
указаний по бухгалтерскому учету, а также технологии обработки
учетной информации.
Первичные учетные документы должны быть надлежащим образом
оформлены с заполнением всех необходимых реквизитов и иметь
соответствующие подписи.
При отсутствии показателей по отдельным реквизитам в указанных
первичных учетных документах в соответствующих строках и графах
ставится прочерк.
Постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132 утверждены
унифицированные формы первичной учетной документации по учету
торговых операций. Одной из таких форм является товарная накладная
(форма N ТОРГ-12), которая применяется для оформления продажи
(отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации.
Она составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остается в
организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является
основанием для их списания, а второй - передается сторонней
организации и является основанием для оприходования этих
ценностей.
Таким образом, накладная по форме N ТОРГ-12 применяется в
торговых операциях и необходима для подтверждения факта передачи
(получения) материальных ценностей. При этом изменение или
удаление обязательных реквизитов типовых форм не допускается.
Вместе с тем для удобства размещения и обработки информации
возможно, например, расширить (сузить) либо добавить строки и
столбцы, включить дополнительные реквизиты и т.п. Эта возможность
предусмотрена Порядком применения унифицированных форм первичной
учетной документации, утвержденным постановлением Госкомстата
России от 24.03.99 N 20.
Внесение таких поправок в унифицированные формы и применение
разработанных организацией форм обязательно оформляется приказом
(распоряжением) организации при формировании учетной политики.
Правомерность изложенной выше практики подтверждается и
решениями арбитражных судов. Например, ФАС Московского округа в
постановлении от 13.01.2004 N КА-А40/10978-03 отметил следующее.
Первичные документы, составленные не по унифицированной форме,
могут быть приняты, если содержат следующие обязательные
реквизиты: наименование документа, дату составления, наименование
организации, содержание хозяйственной операции, измерители
хозяйственной операции, сведения об ответственных должностных
лицах, подписи ответственных должностных лиц.
К аналогичному выводу пришел и ФАС Северо-Западного округа в
постановлении от 27.05.2004 N А56-21172/03, признав, что документ,
составленный в произвольной форме и содержащий обязательные
реквизиты, может служить основанием для подтверждения
произведенных расходов.
Обратите внимание: указанный порядок может применяться и в
случае введения в товарную накладную дополнительной графы о цене
товара в условных единицах с указанием даты, на которую
определяется эквивалент стоимости товара в рублях.
Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы III ранга
Г.А. Суворова
|
