УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
ПИСЬМО
от 1 августа 2002 г. N 28-11/34983
В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской
Федерации в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198 - ФЗ
(далее - Кодекс) объектом обложения единым социальным
налогом (далее - ЕСН) для налогоплательщиков - работодателей
признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые
налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и
гражданско - правовым договорам, предметом которых является
выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений,
выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по
авторским договорам.
Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса при определении налоговой базы
по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением
сумм, указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в
которой осуществляются данные выплаты.
Пунктом 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 этой статьи выплаты
и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они
производятся) не признаются объектом налогообложения, если у
налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к
расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль
организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Таким образом, выплаты и вознаграждения, указанные в п. 1 ст.
237 Кодекса, в виде полной или частичной оплаты товаров (работ,
услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для
физического лица - работника или членов его семьи, в том числе
оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования,
не подлежат включению в налоговую базу при исчислении ЕСН в
случае, если они отнесены:
- к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на
прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде;
- к выплатам, не подлежащим обложению ЕСН на основании норм
ст. 238 Кодекса.
При отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим
или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует
руководствоваться положениями главы 25 Кодекса.
Пунктом 7 ст. 270 главы 25 Кодекса установлено, что при
определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются
расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное
обеспечение, кроме взносов, указанных в ст. 255 Кодекса.
Согласно п. 16 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда
относятся суммы страховых взносов по пенсионному страхованию и
(или) негосударственному пенсионному обеспечению. Совокупная сумма
платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам
долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного
страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения
работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не
превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.
В соответствии с Законами от 27.11.92 N 4015-1 "Об организации
страхового дела в Российской Федерации" и от 07.05.98 N 75-ФЗ "О
негосударственных пенсионных фондах" договоры по
негосударственному пенсионному страхованию (обеспечению)
застрахованных работников, заключенные между организацией -
работодателем и негосударственным пенсионным фондом, можно считать
одной из разновидностей договоров добровольного страхования.
На основании подп. 7 п. 1 ст. 238 Кодекса к суммам, не
подлежащим налогообложению ЕСН, относятся суммы страховых платежей
(взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного
страхования работников, заключаемым исключительно на случай
наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным
лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых
обязанностей.
Взносы в негосударственный пенсионный фонд не соответствуют
критериям указанной выше статьи, поэтому не могут на ее основании
быть выведены из объекта обложения ЕСН.
Таким образом, сумма страховых взносов (платежей),
выплачиваемая организацией по договору негосударственного
пенсионного обеспечения своих работников, отнесенная к расходам,
уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (в пределах 12% от
суммы расходов на оплату труда), на основании п. 1 ст. 237 Кодекса
должна учитываться при расчете налоговой базы по ЕСН. Часть
страховых взносов, включенная в состав расходов, не уменьшающих
налоговую базу по налогу на прибыль, на основании п. 3 ст. 236
Кодекса ЕСН облагаться не должна.
При обложении ЕСН следует учесть, что Кодекс не связывает
процесс начисления налога с реализацией потенциального права
физического лица на пенсионное обеспечение за счет страховых
взносов, перечисленных работодателем в негосударственный
пенсионный фонд.
Кроме того, следует учесть, что в соответствии с Требованиями к
пенсионным схемам негосударственных пенсионных фондов, применяемым
для негосударственного пенсионного обеспечения населения (утв.
постановлением Правительства Российской Федерации от 13.12.99 N
1385), пенсионная схема фонда должна определять условия
негосударственного пенсионного обеспечения и служить основой для
заключения фондом и вкладчиком фонда в пользу участника фонда
договора о негосударственном пенсионном обеспечении.
Следовательно, вне зависимости от пенсионной схемы (солидарные
счета или именные), применяемой при негосударственном пенсионном
страховании, страховые взносы, перечисляемые организацией -
вкладчиком в негосударственный пенсионный фонд, должны начисляться
отдельно по каждому физическому лицу - участнику фонда, в пользу
которого эти взносы перечисляются. При этом вопросы организации
учета страховых взносов отдельно по каждому работнику - участнику
фонда должны решаться между организацией - вкладчиком,
перечисляющим взносы в пользу работников, и негосударственным
пенсионным фондом.
В соответствии со ст. 242 Кодекса дата осуществления выплат и
иных вознаграждений или получения доходов определяется как день
начисления выплат и иных денежных вознаграждений в пользу
работника (физического лица, в пользу которого осуществляются
выплаты). Таким образом, день перечисления взноса в
негосударственный пенсионный фонд можно определить как день
начисления организацией выплат в пользу конкретных застрахованных
работников.
Пунктом 4 ст. 243 Кодекса установлено, что налогоплательщики
обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений,
сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по
каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись
выплаты.
Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам
от 21.02.2002 N БГ-3-05/91 утверждены форма и порядок заполнения
индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных
вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, а
также сумм налогового вычета.
Таким образом, вне зависимости от пенсионной схемы, применяемой
при негосударственном пенсионном страховании, страховые взносы,
перечисляемые организацией - вкладчиком в негосударственный
пенсионный фонд, должны учитываться отдельно по каждому работнику
- участнику фонда, в пользу которого эти взносы перечисляются, и
заноситься в его индивидуальную карточку для расчета ЕСН.
Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы I ранга
А.А. Глинкин
|
